ƏDV ödəyicisi olan müəssisələrdə mal, iş və xidmətlərin alınması zamanı yaranan əlavə dəyər vergisinin (ƏDV) uçotu mənfəət vergisinin hesablanmasına birbaşa təsir göstərir. Praktikada xüsusilə iki hal üzrə suallar meydana çıxır: yerli təchizatçıdan elektron qaimə-faktura əsasında alınmış mal, iş və xidmətlərə görə ödənilən ƏDV və qeyri-rezidentdən alınmış xidmətlərə görə Azərbaycan Respublikasında vergi agenti tərəfindən hesablanaraq büdcəyə ödənilən ƏDV.Bu hallarda əsas hüquqi sual belədir: ƏDV əvəzləşdirilmədikdə həmin məbləğ mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılan xərc kimi tanına bilərmi?Məsələnin düzgün həlli üçün ƏDV-nin hesablanması, əvəzləşdirilməsi, mühasibat uçotunda tanınması və mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılması anlayışları ayrı-ayrılıqda araşdırılmalıdır.
Vergi qanunvericiliyinin hüquqi əsasları
Vergi Məcəlləsinin 108-ci maddəsi
Vergi Məcəlləsinin 108-ci maddəsinə əsasən, bu Məcəllənin X fəslinə uyğun olaraq gəlirdən çıxılmayan xərclərdən başqa, gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı olan bütün xərclər, habelə qanunla nəzərdə tutulmuş icbari ödənişlər gəlirdən çıxılır. Bu norma, sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqədar çəkilmiş xərclərin mənfəət vergisi üzrə tanınmasının ümumi hüquqi əsasını
müəyyən edir. Bununla belə, xərcin faktiki çəkilməsi onun avtomatik olaraq gəlirdən çıxılması demək deyil. Xərc müvafiq sənədlərlə təsdiqlənməli, gəlirin əldə edilməsi ilə əlaqəli olmalı və Vergi Məcəlləsinin digər məhdudiyyətlərinə zidd olmamalıdır.
Vergi Məcəlləsinin 143-cü maddəsi
Vergi Məcəlləsinin 143-cü maddəsi, aktivlərin dəyərinin müəyyənləşdirilməsi və aktivlərlə bağlı xərclərin vergi uçotunda nəzərə alınması baxımından əhəmiyyətlidir. Əgər əvəzləşdirilməyən ƏDV əsas vəsaitin və ya digər aktivin əldə edilməsi ilə bağlıdırsa, həmin məbləğin birbaşa cari dövrün xərci kimi tanınması həmişə düzgün deyil. Əməliyyatın mahiyyətindən asılı olaraq, ƏDV aktivin ilkin dəyərinə daxil edilməli və sonrakı dövrlərdə müvafiq vergi qaydalarına uyğun nəzərə alınmalıdır. Deməli, cari əməliyyat xərci ilə aktivin əldə edilməsinə çəkilən kapital xarakterli xərc fərqləndirilməlidir.
Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsi
Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsi ödənilmiş ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi şərtlərini müəyyən edir. Ümumi qaydaya əsasən, əvəzləşdirmə üçün qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş ödəniş tələbləri yerinə yetirilməli, müvafiq sənədlər mövcud olmalı və alınmış mallar, işlər və xidmətlər ƏDV üzrə əvəzləşdirməyə hüquq verən əməliyyatlarla əlaqəli olmalıdır. ƏDV-dən azad olunan və ya ƏDV-yə cəlb edilməyən əməliyyatlarla bağlı alışlar üzrə əvəzləşdirmə məhdudiyyətləri də nəzərə alınmalıdır.
Beləliklə, 175-ci maddə ƏDV-nin əvəzləşdirilib-əvəzləşdirilməməsini müəyyən edir. Əvəzləşdirmə hüququnun olmaması isə, həmin məbləğin mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılması məsələsini öz-özünə həll etmir. Bu məsələ 108-ci, 109-cu və zəruri hallarda 143-cü maddələrin tələbləri ilə birlikdə qiymətləndirilməlidir.
Birinci hal: yerli təchizatçıdan alınmış mal, iş və xidmətlər üzrə ƏDV
Azərbaycan Respublikasında fəaliyyət göstərən müəssisənin yerli təchizatçıdan mal, iş və ya xidmət alması və elektron qaimə-fakturada ƏDV-nin göstərilməsi halını nəzərdən keçirək.
ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi mümkündürsə
Əgər alış sahibkarlıq fəaliyyəti ilə əlaqəlidirsə, müvafiq sənədlər mövcuddursa və Vergi Məcəlləsinin 175-ci maddəsində nəzərdə tutulan digər şərtlər yerinə yetirilirsə, hesablanmış ƏDV əvəzləşdirilə bilər. Bu halda, həmin məbləğ əvəzləşdirilən ƏDV kimi uçota alınır. Eyni məbləğin əlavə olaraq mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılan xərc kimi tanınması isə, yolverilməzdir. Əks yanaşma, eyni məbləğin vergi hesablamalarında iki dəfə nəzərə alınmasına səbəb olar. Məsələn, müəssisə malın ƏDV-siz dəyəri olan 100.000 manatı və 18.000 manat ƏDV-ni ödəyib, əvəzləşdirmə üçün qanuni şərtləri yerinə yetiribsə, 18.000 manat ƏDV gəlirdən çıxılan xərc kimi deyil, ƏDV uçotunda əvəzləşdirilən məbləğ kimi nəzərə alınır.
ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi mümkün deyilsə
ƏDV-nin əvəzləşdirilməsinə hüquq olmadıqda, həmin məbləğin uçotu onun hansı əməliyyatla bağlı olmasından asılıdır.
Əgər əvəzləşdirilməyən ƏDV gəlirin əldə edilməsi ilə bağlı malın, işin və ya xidmətin alınması üzrə yaranıbsa, müvafiq sənədlərlə təsdiqləndiyi və qanunvericilikdə nəzərdə tutulan digər şərtlər ödənildiyi halda, həmin məbləğ malın, işin və ya xidmətin dəyərinə aid edilərək gəlirdən çıxıla bilər. Lakin, alınmış mal və ya xidmət əsas vəsaitin yaradılması, alınması və ya digər kapital xarakterli məqsədlə bağlıdırsa, həmin ƏDV-nin cari xərc kimi deyil, müvafiq aktivin dəyərinin tərkibində nəzərə alınması məsələsi araşdırılmalıdır. Eyni zamanda, xərc Vergi Məcəlləsinin 109-cu maddəsinə əsasən gəlirdən çıxılmayan xərclərə aid edilirsə, ƏDV-nin əvəzləşdirilməməsi həmin məbləğin gəlirdən çıxılmasına əsas yaratmır.
İkinci hal: qeyri-rezidentdən alınmış xidmətlər (proqram təminatı və texniki dəstək xidmətləri) üzrə ƏDV
Azərbaycan müəssisəsinin başqa ölkənin vergi rezidenti olan şirkətdən hər hansı xidmətlər, məsələn: proqram təminatı, texniki dəstək və ya digər xidmətlər alması zamanı ƏDV məsələsi ayrıca hüquqi təhlil tələb edir.
Vergi Məcəlləsinin 169-cu maddəsinin tətbiqi
Vergi Məcəlləsinin 169-cu maddəsi müəyyən şərtlər daxilində, ƏDV məqsədləri üçün qeydiyyatda olmayan qeyri-rezidentdən alınmış xidmətlərə görə vergi agentinin ƏDV öhdəliyini tənzimləyir. Belə əməliyyatlarda ilk növbədə xidmətin göstərilmə yerinin Azərbaycan Respublikası hesab edilib-edilməməsi, qeyri-rezidentin ƏDV statusu və əməliyyata 169-cu maddənin tətbiqinin mümkünlüyü müəyyən edilməlidir. Maddənin tətbiq edildiyi hallarda vergi agenti müvafiq qaydada ƏDV hesablamalı və qanunvericilikdə nəzərdə tutulan müddətlərdə büdcəyə ödəməlidir. Vergi Məcəlləsinin 169.4-cü maddəsinə əsasən, ƏDV qeydiyyatında olan vergi agenti hesablanmış ƏDV-ni müvafiq hesabat dövrü üzrə bəyan edir və ödəyir. Həmin maddə ilə, VM-nin 175-ci maddənin müddəaları birlikdə tətbiq edilməlidir.
Hesablanmış ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi
Qeyri-rezidentə ödənilən xidmət haqqına görə hesablanmış ƏDV-nin büdcəyə ödənilməsi öz-özlüyündə həmin məbləğin bütün hallarda əvəzləşdirilməsi demək deyil. Əvəzləşdirmə hüququ, aşağıdakı məsələlər nəzərə alınmaqla müəyyən edilməlidir:
- Azərbaycan müəssisəsinin ƏDV qeydiyyatında olması;
- xidmətin sahibkarlıq fəaliyyətində istifadə edilməsi;
- xidmətin ƏDV tutulan və ya əvəzləşdirməyə hüquq verən əməliyyatlarla əlaqəsi;
- 169-cu və 175-ci maddələrin müvafiq tələblərinin yerinə yetirilməsi;
- hesablanmış və ödənilmiş ƏDV-ni təsdiqləyən sənədlərin mövcudluğu.
Bu şərtlər yerinə yetirilirsə, hesablanmış ƏDV əvəzləşdirilə bilər. Belə halda, həmin məbləğin eyni zamanda mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılan xərc kimi tanınması düzgün deyil. Əvəzləşdirmə hüququ yoxdursa, həmin məbləğin xidmətin dəyərinə aid edilməsi və mənfəət vergisi üzrə xərc kimi tanınması məsələsi ayrıca araşdırılmalıdır.
Əvəzləşdirilməyən ƏDV-nin mənfəət vergisi üzrə uçotu
Tutaq ki, müəssisənin aldığı mal, iş və ya xidmət üzrə 18.000 manat ƏDV hesablanıb, lakin qanunvericiliyin tələblərinə görə bu məbləğin əvəzləşdirilməsi mümkün deyil.
Bu zaman aşağıdakı ardıcıllıqla hərəkət edilməlidir:
- ƏDV-nin niyə əvəzləşdirilmədiyi müəyyən edilməlidir. Səbəb- ödəniş şərtlərinin yerinə yetirilməməsi, sənədlərin düzgün tərtib olunmaması, əməliyyatın ƏDV-dən azad fəaliyyətdə istifadə edilməsi və ya başqa hüquqi məhdudiyyət ola bilər.
- ƏDV-nin hansı əməliyyatla bağlı olduğu müəyyən edilməlidir. Məbləğ, cari dövrün mal və xidmət xərci, yoxsa aktivin əldə edilməsinə çəkilən xərc ola bilər.
- Əsas xərcin mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılmasına hüquq olub-olmadığı yoxlanılmalıdır. Əgər əsas xərc qanunvericiliyə görə gəlirdən çıxılmırsa, həmin xərclə bağlı ƏDV-nin də avtomatik olaraq gəlirdən çıxılması mümkün deyil.
- Əvəzləşdirilməyən ƏDV-nin dəyərə daxil edilməsi müvafiq mühasibat və vergi uçotu sənədlərində düzgün əks etdirilməlidir.
Bu yanaşma ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi ilə mənfəət vergisi üzrə xərcin tanınmasını bir-birindən fərqləndirir və eyni məbləğin əsassız olaraq iki dəfə nəzərə alınmasının qarşısını alır.
Hüquqi nəticə
Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 108-ci, 109-cu, 143-cü, 169-cu və 175-ci maddələrinin sistemli tətbiqindən aşağıdakı nəticələr yaranır:
Birinci: ƏDV əvəzləşdirilmək hüququ verirsə, həmin məbləğ ƏDV uçotunda nəzərə alınır və eyni məbləğ mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılan xərc kimi təkrar tanınmır.
İkinci: ƏDV-nin əvəzləşdirilməsi mümkün deyilsə, onun malın, işin və ya xidmətin dəyərinə aid edilməsi və mənfəət vergisi üzrə gəlirdən çıxılması mümkündür. Bunun üçün xərcin gəlirin əldə edilməsi ilə əlaqəsi, sənədlərlə təsdiqi və qanunvericiliyin digər tələblərinə uyğunluğu müəyyən edilməlidir.
Üçüncü: Əvəzləşdirilməyən ƏDV əsas vəsaitin və ya digər aktivin əldə edilməsi ilə bağlı olduqda, onun cari xərcə aid edilməsi əvəzinə aktivin dəyərinə daxil edilməsi tələb oluna bilər.
Dördüncü: Yerli təchizatçıdan alınmış mallar və xidmətlər üzrə ƏDV ilə qeyri-rezidentdən alınmış xidmətlərə görə vergi agenti tərəfindən hesablanan ƏDV-nin prosedurları fərqli olsa da, mənfəət vergisi üzrə xərcin tanınması hər iki halda ayrıca hüquqi qiymətləndirmə tələb edir. Beləliklə, ƏDV-nin əvəzləşdirilməməsi həmin məbləğin avtomatik olaraq gəlirdən çıxılan xərc hesab edilməsi demək deyil. Eyni zamanda, əvəzləşdirilməyən ƏDV-ni bütün hallarda gəlirdən çıxılmayan xərc hesab etmək də, düzgün yanaşma deyil. Həlledici meyarlar əməliyyatın mahiyyəti, xərclə gəlirin əldə edilməsi arasındakı əlaqə, sənədləşmə və Vergi Məcəlləsinin konkret tələbləridir.
Qeyd: Konkret vergi dövrü üzrə yekun qərar verilərkən həmin dövrdə qüvvədə olmuş Vergi Məcəlləsinin redaksiyası, əməliyyatın ilkin sənədləri və mühasibat uçotunun xüsusiyyətləri ayrıca yoxlanılmalıdır. Yekun olaraq belə nəticəyə gəlinir ki, qanunvericiliyə uyğun olaraq əvəzləşdirilməsinə icazə verilməyən ƏDV məbləği, malın və ya xidmətin dəyərinə aid edilir və gəlirin əldə olunması ilə bağlı olduqda vergitutulan gəlirdən çıxılır. Bu mövqe Vergi Məcəlləsinin 108-ci, 143-cü və 175-ci maddələri ilə əlaqəlidir.
Məqalənin hüquqi tətbiqində vacib məhdudiyyət: əvəzləşdirilməyən ƏDV-nin xərc kimi tanınması ilə aktivin dəyərinə daxil edilməsi fərqləndirilməli, həmçinin hər konkret əməliyyat üzrə xərcin gəlirdən çıxılmasına maneə olub-olmadığı yoxlanılmalıdır.
Vergi və gömrük hüququ üzrə məsləhətçi: Nəsir Novruzov